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Nuestras opiniones vertidas en dicho artículo no son nuevas, las venimos exponiendo en foros de la materia y repetidamente en las consultas profesionales. Ellas, como las expresadas en este medio a lo largo de 25 años, están dirigidas a todos los lectores, evitando un lenguaje técnico, sujeta a la restricción de espacio, por lo que no agotan toda la temática. Nos ratificamos en lo ya expuesto, limitándonos ahora a agregar algunas más sobre nuevos aspectos introducidos por los colegas, lamentablemente no sobre todos, por razones de espacio. Quedan para otra oportunidad.
La defensa de los ciudadanos
Históricamente, tanto el Tribunal de Cuentas como salas de la Corte Suprema de Justicia han emitido fallos ejemplares en defensa de los ciudadanos ante errores legislativos o ante interpretaciones abusivas de las autoridades fiscales, municipales y otras; y en general, puede afirmarse que sus decisiones han servido para brindar la necesaria seguridad jurídica. Pero como toda labor humana, no ha estado exenta de errores y contradicciones. Cuando una decisión judicial resuelve un caso concreto, el error, de existir, queda limitado por lo general, a la situación fáctica controvertida. Cuando la decisión judicial se fundamenta en una nueva interpretación respecto del alcance de la norma jurídica, motiva un precedente judicial que normalmente tiene un efecto multiplicador, aplicable a una infinidad de casos iguales, por lo que de mediar error, y afectar a los recursos del fisco, puede tener un efecto demoledor de las finanzas públicas. Las preocupaciones expresadas son respecto a casos de esta magnitud. La salud de las finanzas públicas es un bien público de interés general.
La Constitución Nacional
Los colegas, en aval de su tesis de que las devoluciones del IVA por las compras finales realizadas por clubes deportivos y entidades educativas son legalmente procedentes, citan dos normas constitucionales. La primera, el Art. 84 que dispone: “El Estado promoverá los deportes, en especial los de carácter no profesional, que estimulen la educación física, brindando apoyo económico y exenciones impositivas a establecerse por ley”. La norma constitucional es suficientemente clara. Las exenciones son las que la ley establezca, no pudiendo el juez crear exenciones. En nuestro derecho, la ley establece estas exenciones y entre las normas aplicables no está prevista la devolución del IVA a las entidades deportivas por sus compras, como ya lo hemos explicado, por lo que su devolución es ilegal.
La educación
La segunda, el Art. 83 de la CN dispone: “Los objetos, las publicaciones y las actividades que posean valor significativo para la difusión cultural y para la educación, no se gravarán con impuestos fiscales ni municipales. La ley reglamentará estas exoneraciones y establecerá un régimen de estímulo para la introducción e incorporación al país de los elementos necesarios para el ejercicio de las artes y de la investigación científica y tecnológica, así como para su difusión en el país y en el extranjero”.
Esta es una norma más compleja, cuyo análisis legal completo requiere de un espacio no disponible aquí. La ley ha reglamentado este artículo disponiendo que las revistas de interés educativo, cultural y científico, libros y periódicos estén exentas del IVA, y las actividades educativas también. Una reciente ley extiende la exoneración a computadoras portátiles y suministros para programas educativos, a productos artísticos y artesanales, equipos informáticos y varios más.
Para entender el razonamiento judicial que se cuestiona debemos comprender dos conceptos. Inmunidad fiscal y exoneración. La primera se refiere a la prohibición constitucional absoluta que se creen tributos sobre determinadas materias expresamente enunciadas en la norma constitucional. La exoneración, por su parte, es la dispensa del cumplimiento de la ley tributaria sobre bienes o personas dispuesta por ley. Ambas nociones no son equivalentes.
El razonamiento judicial cuestionado se resume así: la primera parte de este Art. 83 establece una “inmunidad fiscal” total y absoluta, por tanto nada puede estar gravado. En consecuencia, el IVA pagado por el vendedor debe ser devuelto, en todos los caos. La segunda parte del art. 83, que ordena la sanción de la ley reglamentaria, deviene, a criterio de ciertos jueces, innecesaria. ¿Es así? Entendemos que no.
El Art. 83 CN, 2ª parte dispone: “la ley reglamentará estas exoneraciones..”. Si la Constitución califica de “exoneraciones”, la supuesta inmunidad fiscal no existe y derrumba la argumentación judicial. Entonces, algunos jueces dijeron algo bastante extraño, “la segunda parte del Art. 83 deviene innecesaria”. Lo que deviene es incompatible con la tesis de la inmunidad. El Poder Judicial tiene la facultad constitucional de interpretar, cumplir y hacer cumplir la CN. Pero, no tiene, ni tendría sentido que tenga, la de dejar sin efecto disposiciones constitucionales como se hizo.
Pero a fuer de sinceros cuando la CN dispone “no se gravarán con impuestos” esta prohibición tiene sabor a inmunidad fiscal. Es cierto. Pero, y un gran pero, esta supuesta inmunidad es solo aparente. La CN dispone que la supuesta “absoluta y total inmunidad” solo sea aplicable a los objetos, publicaciones, etc. que “posean valor significativo”. Este detalle pasó totalmente desapercibido en los fallos cuestionados. Primera obviedad: no es aplicable a todos los objetos. La CN no libró un cheque en blanco. La inmunidad absoluta y total está descartada. Entonces, ¿a cuáles sí y a cuáles no? Respuesta: a los que posean valor significativo. ¿Cuáles son los que poseen valor significativo? La CN no los define, pero resuelve la cuestión al disponer que “estas exoneraciones” sean reglamentadas por ley.
Resulta así que la definición, por la ley, de cuáles objetos poseen valor significativo es una cuestión necesaria y previa a la dispensa impositiva. No hay exoneración sobre lo indeterminado. La exoneración de impuestos es materia privativa del Parlamento. El Poder Judicial no está autorizado a conceder exoneraciones. Ordenar la devolución del IVA compra a quien no le corresponde por ley, es conceder una exoneración.
Un ejemplo de lo que llevamos dicho: Si la CN dice: las personas están exentas de impuestos, la norma es aplicable a todas las personas. Pero si la CN dispone: las personas mayores están exentas, la norma es solo aplicable a las personas “mayores”.
En resumen, bajo la supuesta inmunidad fiscal no solo se “derogaron” disposiciones legales, se convirtió el juez en Poder Legislativo al adjudicar “valor significativo” a todas las personas y no solo a las “mayores” del ejemplo; y por si esto fuese poco, se convirtió el juez en Convención Nacional Constituyente, dejando sin efecto el texto expreso de la CN al excluir la segunda parte del Art. 83 de la CN. En síntesis, el juez le hizo decir a la Constitución lo que ella no dice para lo cual se atribuyó facultades que no tiene y la mutiló en su interpretación cuando no le convenía a su criterio de inmunidad fiscal.
Lo absurdo
Por la vía de la supuesta inmunidad fiscal, resultan libres de impuestos, por ejemplo, la empanada adquirida para su reventa en la cantina o el auto de lujo adquirido para el decano de una universidad privada, otorgándoseles el mismo rango de valor significativo que al libro. También se ha declarado de valor significativo el lucro llevado al bolsillo del empresario educador. En otras palabras, bajo el ropaje de inmunidad fiscal, lo que se le está obligando al Estado es a disponer de una subvención (plata a entregar) a los particulares, por casi cualquier cosa.
Las devoluciones
En decisiones judiciales se ordenó la devolución del IVA respecto de sus compras como consumidores finales, sin siquiera mediar la previa declaración de inconstitucionalidad de las leyes que lo prohíben, y además se ordenó la devolución del IVA de compras anteriores a cualquier tipo de reclamo previo, violando el Art. 555 del Código Procesal Civil que dispone que la sentencia de inconstitucionalidad tendrá efecto para el futuro. Por si fuese poco, se ordenó su devolución con intereses y recargos desde la fecha de las compras y no desde la fecha del reclamo.
Más poderosas que el Estado
Posiblemente sorprenderá a muchos saber que el Estado cuando compra bienes o servicios gravados con IVA incluido en los respectivos precios está obligado a pagarlos actuando como consumidor final. Es de preguntarse, ¿por qué el Estado, que es quien detenta todo el poder tributario con la real y absoluta inmunidad fiscal, actúa de esa manera? La respuesta es sencilla, porque el IVA que grava las ventas es un impuesto del vendedor. No es del comprador final. Resulta por tanto extraño que se otorgue a los particulares un tratamiento tributario exorbitante y superior incluso a los del propio Estado, a costa de toda la ciudadanía.
Los números
Alegan que lo reclamado judicialmente es apenas el 3% del monto recaudado de IVA. Esto sería G. 200.000.000.000. Sí, Doscientos Mil Millones, aproximadamente. Lo que no se dice es que esto corresponde solo a lo devuelto y ser devuelto a algunas pocas entidades que reclamaron. Como afirma el Presidente de la República, bajo la actual interpretación judicial, las sumas a devolver a las demás que reclamen generarán un enorme desequilibrio fiscal. El tema es grave. No es cuestión de cambiar la Constitución Nacional, como proponen. Basta con aplicar correctamente la CN y las normas del IVA. Los consumidores finales no tienen derecho a la devolución del IVA en ningún país conocido, salvo que la ley así lo disponga. Aquí no lo tienen, aquí la ley no prevé su devolución, pero aquí se devuelve como resultado de una incorrecta, en nuestra opinión, interpretación judicial.
Qué bien le vendrá al país que nuestras autoridades judiciales reexaminen la cuestión planteada y, bajo la prudencia e interpretación restrictiva que debe gobernar las exenciones fiscales, se reoriente correctamente la jurisprudencia en la materia, en beneficio del país. Confiemos en que nuestros jueces asumirán la responsabilidad histórica que les compete.
(*) Abogado.