1.- Introducción
El impuesto a la renta personal integra el sistema impositivo nacional a partir del 1 de agosto de 2012; este tributo constituye un impuesto muy valioso y estratégico en la relación jurídica tributaria de un país.
2.- Enfoques
2.1 Aparente simplicidad en la definición de los hechos imponibles
En primer lugar, este tributo, como su nombre lo indica, “impuesto a la renta personal”, grava las ganancias que provengan de la realización de actividades que generen ingresos personales. Por otra parte, como este impuesto pretende cubrir el vacío de las rentas no comprendidas en los otros impuestos a las rentas vigentes en nuestro país, obviamente la definición de las ganancias comprendidas dentro de los ingresos personales será lo suficientemente extendida como para que pueda llenar dicho vacío. Así tenemos, conforme a la Ley N.º 2421/04 (texto actualizado por la 4673/12) y en el artículo pertinente, que incluye resumidamente los cinco segmentos de hechos generadores (prestación de servicios, 50 % de dividendos; enajenación de bienes y títulos; intereses y comisiones, cualesquiera otros ingresos de fuente paraguaya, inferiores a 30 salarios mínimos). De manera que la definición del hecho generador de la imposición en torno al sujeto afectado plantea un abanico de posibilidades en su concreción, orillando la ruptura de la simplicidad de la definición de los hechos generadores.
2.2 La aplicación del instituto tributario del rango no incidido
Por otra parte, con la pretensión de una gradualidad en la incorporación de los sujetos afectados al impuesto, y específicamente para las personas físicas, se instaló un instituto tributario especialísimo en la relación jurídica tributaria, como es el “rango no incidido”, que es una especie de exclusión temporal, definido por niveles de ingresos expresados en números de salarios mínimos vigentes.
Para el primer ejercicio, la misma ley estableció en 120 salarios mínimos anuales, decrecientes en cada ejercicio fiscal, en 12 salarios mínimos hasta llegar a un tope de 36 salarios anuales. El reglamento vigente define este parámetro con base en los ingresos personales gravados.
Considerando la importancia de este instituto en la definición de la condición de contribuyente de las personas físicas frente al IRP, es necesario precisar su alcance: la no incidencia es, por cierto, temporal, pero una vez superado, en el primer ejercicio fiscal obviamente los ingresos percibidos a partir del día siguiente se encuentran gravados; sin embargo, en el siguiente ejercicio, si el mismo contribuyente no supera el parámetro o rango vigente, retoma su condición de no incidido temporalmente, pero la obligación formal que recae sobre el mismo persiste por dos ejercicios si se mantiene la misma circunstancia.
Guía
2.3 Definición de una guía de cálculo del rango no incidido para facilitar al potencial del contribuyente
Por cada literal, se definen los valores a ser considerados para la sumatoria de los hechos gravados; así tenemos:
a) Ingresos por servicios propiamente personales (profesiones, oficios en general).
Se suman los valores de las facturas emitidas y cobradas con posterioridad a la vigencia de la ley (1-08-2012).
b) Dividendos, utilidades y excedentes.
Se suma el 50 % de lo percibido por el concepto, se excluye la percepción de dividendos acreditados con anterioridad a la vigencia de la norma legal.
c) Ingresos por enajenación ocasional de inmuebles, cesión de derechos y venta de títulos, acciones y cuotas.
En el caso del inmueble, se suma la percepción equivalente al 30 % del valor de venta, con exclusión de aquellos en los demás ingresos gravados de los últimos 12 meses no superen los 36 salarios mínimos mensuales.
d) Los intereses, comisiones o rendimiento de capitales.
Solamente se consideran los rendimientos devengados y percibidos con posterioridad a la vigencia de la norma. No se considera el recupero del capital.
e) Cualesquiera otros ingresos de fuente paraguaya, siempre que durante el ejercicio fiscal el total de ellos sean superiores a 30 salarios mínimos mensuales.
Estas percepciones se suman siempre y cuando el total del ejercicio supera los 30 salarios mínimos vigentes; caso contrario, no se consideran en la definición del rango no incidido.
Para tener en cuenta
2.4 Como potencial y como contribuyente se requiere de una disciplina administrativa que se traducirá en:
2.4.1 Exigir, juntar y ordenar los comprobantes de ingresos y egresos en concepto de gastos e inversiones.
2.4.2 Registrar las transacciones, identificando cuidadosamente los ingresos personales alcanzados y no alcanzados; así como los egresos, distinguiendo por un lado los gastos y por otro las inversiones; como también sus afectaciones respecto a los ingresos gravados, no gravados, y/o exonerados o aquellos de afectación común o indistintos.
2.4.3 Determinar correctamente la renta neta imponible con base en la normativa legal y sus reglamentaciones vigentes, para lo cual se deberá contar con el asesoramiento de un profesional contable.
2.4.4 Llegar a la cuantía correcta del impuesto que corresponda al ejercicio, aplicando la tasa prevista con base en el parámetro definido en la misma ley.
2.4.5 Llenar el formulario correspondiente de la declaración jurada, utilizando el programa informatizado de la SET, y presentarla a través de internet, haciendo uso de la clave de acceso confidencial conforme al instructivo vigente.
Incremento patrimonial
2.5.- Presunción de derecho de la renta neta imponible ante cualquier incremento del patrimonio personal.
Salvo que demuestre el afectado que dicho incremento proviene de rentas no alcanzadas, exoneradas o tributadas. Aunque la declaración jurada del patrimonio inicial, así como la final del cierre de cada ejercicio fiscal del contribuyente, ha sido desafectada por la normativa legal vigente, como obligación formal del contribuyente. No obstante, ante la presunción de derecho sobre el incremento del patrimonio personal, hace imperiosa la necesidad, para las personas físicas o sociedades simples, con cierto nivel o cuantía considerable de su patrimonio personal o social, de tener un relevamiento o inventario de los mismos, así como de sus rendimientos aunque no estén alcanzados o exonerados por el IRP, y así poder responder sin inconvenientes ni apuros característicos ante cualquier requerimiento de la administración tributaria.
3.- Conclusiones
De la descripción del proceso de la relación jurídica tributaria proveniente de la condición de contribuyente del IRP se puede concluir lo siguiente:
3.1 La aplicación de los hechos imponibles en las circunstancias específicas del potencial contribuyente requiere de una precisión en su alcance.
3.2 Asimismo, la aplicación del rango no incidido también requiere de cierto cuidado en su definición, por el criterio de su medición con base en ingresos personales gravados obtenidos y estos, aparte de estar segmentados, unos hechos están gravados al 100 % y otros en porcentajes parciales, tales como los dividendos y la enajenación de otros activos mobiliarios no previstos en otros impuestos a la renta.
3.3 Por los puntos descriptos precedentemente, es fundamental contar con una guía en la medición del rango no incidido, con la intención de facilitar la comprensión, recomendada en el punto 2.3.
3.2 Recomendaciones
Considerando que todos los impuestos a las rentas deben ser controlados o fiscalizados por la naturaleza del hecho generador que proviene de la ganancia de actividades determinadas, y con mayor razón el IRP por las características expuestas en los puntos anteriores, recomendamos lo siguiente:
3.2.1 Es necesario y fundamental que los potenciales contribuyentes del IRP, así como los contribuyentes, cuenten con el concurso de un profesional contable, para asesorarse debidamente de los procesos descriptos y así poder cumplir adecuadamente con las normativas legales y reglamentarias del impuesto.
3.2.2 Tener un relevamiento o inventario del patrimonio personal inicial y final, así como de sus rendimientos, aunque no estén alcanzados o exonerados por el IRP.
3.2.3 Tener presente que la no incidencia con respecto al rango es temporal; pero una vez superado, en el primer ejercicio fiscal los ingresos percibidos a partir del día siguiente se encuentran gravados; sin embargo, en el siguiente ejercicio, si el mismo contribuyente no supera el parámetro o rango vigente, retoma su condición de no incidido temporalmente, pero la obligación formal que recae sobre el mismo persiste hasta dos ejercicios consecutivos si se mantiene la misma circunstancia.
ECONOMISTA Óscar López Silvero: Egresado en Ciencias Económicas por la Universidad Nacional de Asunción. Ocupó cargos de relevancia en el Ministerio de Hacienda hasta llegar a viceministro de Tributación y director general de Aduanas. Participó en la reforma tributaria, miembro de la Comisión de Estudios y Redacción de Proyecto de la Ley N.° 125/91 “Reforma Tributaria”. Actualmente es director del Taller de Formación Especializada en Contabilidad y Tributación. Profesor titular de Legislación Tributaria y Seminario de Ejercicio Profesional Contable en la Facultad de Ciencias Económicas, Escuela de Contabilidad de la Universidad Nacional de Asunción.
LICENCIADA Dora Romero de González: Egresada en Ciencias Contables y Administrativas por la Universidad Católica (filial Encarnación). Especialización en Derecho y Práctica Tributaria por la Universidad Católica (sede Asunción-Dirección de Posgrado). Maestría en Auditoría Contable y Tributación (MACyT) por la Universidad Americana, Dirección de Posgrado. Maestría en Asesoría Impositiva (Fotriem), Instituto Nora Ruoti. Profesora titular del módulo Renta Internacional e Impuestos (posgrado Universidad Nacional de Asunción). Profesora titular de la cátedra de Legislación Tributaria, Universidad Católica de Asunción. Profesora asistente en el Posgrado de Especialización en Contabilidad y Tributación (TAFECyT). Actividad profesional: socia del estudio contable D. R. & ASOC.